Rappel des règles sur les livraisons intracommunautaires
Les livraisons intracommunautaires se définissent comme des livraisons de biens expédiés ou transportés par le fournisseur, par l’acquéreur ou pour leur compte, au départ d’un Etat membre de l’Union européenne (UE) et à destination d’un autre Etat membre de l’UE, à un assujetti ou une personne morale non assujettie agissant en tant que telle.
Sauf cas particuliers, les mouvements intracommunautaires de biens sans transfert de propriété (transferts de stocks) effectués par un assujetti pour les besoins de son entreprise sont assimilés à des livraisons intracommunautaires dans le pays de départ du transport aux fins de l’application de la TVA.
Conformément à l’article 138 de la Directive TVA, les livraisons intracommunautaires sont exonérées de TVA française si les conditions cumulatives suivantes sont remplies :
- l’acquéreur est un assujetti qui dispose d’un numéro de TVA intracommunautaire valide dans la base VIES1 dans un Etat membre de l’UE autre que l’Etat membre de départ du transport ;
- le fournisseur est en mesure d’apporter la preuve du transport intracommunautaire selon les règles édictées par la réglementation (voir ci-dessous) ;
- le vendeur a valablement reporté l’opération dans son état récapitulatif TVA (« EU Sales List ») déposé dans l’Etat membre de départ du transport
En l’absence d’une des conditions précitées, l’administration fiscale du pays de départ du transport pourrait remettre en cause l’exonération de TVA sur la vente et appliquer des pénalités et intérêts de retard au vendeur.
Focus sur la deuxième condition relative aux preuves de transport
L’article 45 bis du Règlement 282/2011 a prévu deux présomptions réfragables (que l’administration peut réfuter) pour prouver le transport intracommunautaire des biens.
La première présomption concerne le transport réalisé par le vendeur ou pour son compte, c’est-à-dire lorsque c’est le vendeur qui a le risque de perte fortuite des biens durant le transport intracommunautaire (incoterm DAP, CPT, CIP)
La deuxième présomption concerne le transport réalisé par l’acquéreur ou pour son compte, c’est-à-dire lorsque c’est l’acquéreur qui a le risque de perte fortuite des biens durant le transport (incoterm EXW, FCA)
Le paragraphe 3 de l’article précité indique qu’ « Aux fins du paragraphe 1, les éléments suivants sont acceptés comme preuve de l’expédition ou du transport » :
| « Liste A » : Article 45 bis paragraphe 3.a) | « Liste B » : Article 45 bis paragraphe 3.b) |
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| Lorsque c’est le fournisseur qui organise le transport il doit être en mesure d’apporter : | Lorsque c’est l’acquéreur qui organise le transport, le fournisseur doit être en mesure d’apporter : |
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*Conformément au point 1. b) i) de l’article 45 bis du règlement d’exécution n°282/2011, l’attestation doit être écrite de l’acquéreur et attester que les biens ont été expédiés ou transportés par lui, ou par un tiers pour son compte. Elle doit mentionner :
- la date d’émission ;
- le nom et l’adresse de l’acquéreur ;
- la quantité et la nature des biens ;
- la date et le lieu d’arrivée des biens ;
- et l’identification de la personne qui accepte les biens au nom de l’acquéreur.
Si le vendeur n’est pas en mesure de fournir ces 2 ou 3 éléments de preuves, il ne bénéficiera pas de la présomption mais il lui reste la possibilité de prouver le transport par tous moyens.
La preuve du transport intracommunautaire par tous moyens
Il est important de rappeler que l’article 45 bis précité n’établit qu’une présomption réfragable d’exonération de TVA sur les livraisons intracommunautaires. Dans l’hypothèse où ces preuves ne peuvent pas être rapportées par le fournisseur, il lui reste la possibilité de prouver le transport intracommunautaire par tous moyens.
C’est ce qu’a rappelé la CJUE dans un arrêt récent du 13 novembre 2025 (C-639/24, FLO VENEER).
L’affaire C-639/24 (FLO VENEER) porte sur l’interprétation de l’article 138 de la directive TVA et de l’article 45 bis du règlement d’exécution 282/2011, relatifs à l’exonération des livraisons intracommunautaires et aux exigences de preuve permettant d’établir le transport des biens vers un autre État membre. La juridiction croate interroge la CJUE sur un point central :
- l’exonération peut-elle être refusée au seul motif que le fournisseur ne dispose pas des documents prévus à l’article 45a, ou l’administration fiscale doit-elle malgré tout examiner l’ensemble des éléments de fait disponibles pour déterminer si les conditions matérielles de l’exonération — notamment la réalité du transport intracommunautaires — sont remplies ?
Cet arrêt s’inscrit dans la continuité de la jurisprudence (Euro Tyre , C-21/16, EU:C:2017:106, points 36, 38, 39 et 42),visant à distinguer clairement conditions substantielles et conditions formelles.
Il met en lumière les difficultés pratiques rencontrées par les entreprises lorsque certains documents de transport sont incomplets ou ne répondent pas strictement aux exigences du règlement, alors même que l’opération intracommunautaire a effectivement eu lieu.
La CJUE rappelle dans cet arrêt qu’il n’existe que deux cas de figure dans lesquels le non-respect d’une exigence formelle peut entraîner la perte du droit à l’exonération de la TVA :
- D’une part, lorsque l’assujetti assujetti a intentionnellement participé à une fraude fiscale qui a mis en péril le fonctionnement du système commun de la TVA ;
- D’autre part, lorsque la violation d’une exigence formelle a eu pour effet d’empêcher d’apporter la preuve certaine que les exigences de fond ont été satisfaites.
Ainsi, les autorités fiscales des Etats membres doivent apprécier tout élément de preuve produit par le vendeur pour déterminer le transport intracommunautaire (et donc l’exonération de TVA), en dehors des cas de présomption prévus à l’article 45 bis, paragraphe 1, du règlement d’exécution no 282/2011.
Pour rappel également, l’arrêt C-146/05 Collée, rendu par la CJUE le 27 septembre 2007, traite d’une livraison intracommunautaire de biens dont l’exonération de TVA avait été refusée en raison d’un retard dans la production des preuves de transport. La Cour a jugé que le refus automatique de l’exonération pour un simple retard documentaire est contraire au droit de l’UE dès lors que l’opération a effectivement eu lieu et qu’aucun risque réel de perte de recettes fiscales n’est démontré. L’arrêt confirme que les conditions substantielles de l’exonération — la réalité du transport vers un autre État membre — priment sur le formalisme, tout en laissant ouverte la possibilité de refuser l’exonération lorsque l’absence de preuves compromet réellement la perception correcte de la TVA.